二、土地開發(fā)成本的核算

（一）土地開發(fā)支出劃分和歸集的原則

房地產(chǎn)企業(yè)所進(jìn)行的土地開發(fā)，是針對取得的土地，根據(jù)城市總體規(guī)劃，實(shí)施土地平整，開展建筑物拆除，鋪設(shè)地下管道，建設(shè)道路與等基礎(chǔ)設(shè)施，把生地轉(zhuǎn)化為熟地，以此來加大對土地利用程度的行為。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所開發(fā)的土地，依據(jù)其用途可劃分成如下兩種情形，一種情況是，為了能夠進(jìn)行轉(zhuǎn)讓以及出租而專門開展開發(fā)工作的土地，這種土地會被稱作商品性土地貝語網(wǎng)校，也就是商品性建設(shè)場地；另一種情況是，為了開發(fā)諸如商品房、出租房等各類房屋而實(shí)行開發(fā)的自用土地。其中，前者屬于企業(yè)的最終開發(fā)成果，其費(fèi)用的支出會專門形成土地的開發(fā)成本；而后者卻是企業(yè)的中間開發(fā)產(chǎn)物，其費(fèi)用的支出應(yīng)當(dāng)被計(jì)入到諸如商品房、出租房等相關(guān)房屋的開發(fā)成本之中。“開發(fā)成本——土地開發(fā)成本”該科目，于現(xiàn)行會計(jì)制度里所設(shè)置，其核算內(nèi)容，和企業(yè)發(fā)生的土地開發(fā)支出不全然相匹配，原則上，僅局限于企業(yè)開發(fā)各類商品性土地期間所產(chǎn)生的支出。企業(yè)為開發(fā)商品房、出租房等房屋，進(jìn)而開發(fā)土地，若其費(fèi)用能夠分清負(fù)擔(dān)對象，那么該費(fèi)用應(yīng)直接計(jì)入有關(guān)房屋開發(fā)成本，于“開發(fā)成本——房屋開發(fā)成本” 科目當(dāng)中開展核算。要是企業(yè)所開發(fā)的自用土地，沒辦法分清負(fù)擔(dān)對象，是應(yīng)由兩個(gè)或者兩個(gè)以上成本核算對象來負(fù)擔(dān)的，那么其費(fèi)用能夠先借助「開發(fā)成本——土地開發(fā)成本」這個(gè)科目去進(jìn)行歸集，等到土地開發(fā)完畢并投入使用的時(shí)候，再依據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)（像房屋占地面積或者房屋建筑面積等）把它分配計(jì)進(jìn)有關(guān)房屋開發(fā)成本當(dāng)中。如若企業(yè)用于開發(fā)商品房、出租房的土地，屬于企業(yè)所開發(fā)商品性土地的一部分，那么就要把整塊土地當(dāng)作一個(gè)成本核算對象，在「開發(fā)成本——土地開發(fā)成本」賬戶之中，歸集其發(fā)生的全部開發(fā)支出，進(jìn)而計(jì)算其總成本以及單位成本，并且在土地開發(fā)完成之際，將成本結(jié)轉(zhuǎn)至「開發(fā)產(chǎn)品」科目。等到使用土地之時(shí)，再把使用土地所應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的開發(fā)成本，從「開發(fā)成本——土地開發(fā)成本」賬戶轉(zhuǎn)入「開發(fā)成本——房屋開發(fā)成本」科目，計(jì)入商品房、出租房等房屋的開發(fā)成本。

（二）土地開發(fā)成本核算對象的確定和成本項(xiàng)目的設(shè)置

1.土地開發(fā)成本核算對象的確定

針對于那些需要單獨(dú)去核算土地開發(fā)成本的開發(fā)項(xiàng)目而言，為了能夠既達(dá)成利于土地開發(fā)支出進(jìn)行歸集的目的，又實(shí)現(xiàn)利于土地開發(fā)成本實(shí)現(xiàn)結(jié)轉(zhuǎn)的目標(biāo)，便可以依照如下原則來確定土地開發(fā)成本的核算對象：

對于那種開發(fā)面積不大的土地，以及開發(fā)工期比較短的土地，能夠以每一塊獨(dú)立的開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)作成本核算對象。

對那種開發(fā)面積比較大的土地，對那種開發(fā)工期比較長的土地土地增值稅會計(jì)分錄，對那種分區(qū)域開發(fā)的土地，能夠以一定區(qū)域當(dāng)作土地開發(fā)成本核算對象。

倘若存在為了執(zhí)行房屋開發(fā)而開展的自用土地，并且能夠明晰每個(gè)成本計(jì)算對象所肩負(fù)的土地開發(fā)成本，那么就應(yīng)把土地開發(fā)成本以及房屋開發(fā)成本合并設(shè)定為房屋開發(fā)成本計(jì)算對象，而不再單獨(dú)去計(jì)算土地的開發(fā)成本。土地開發(fā)成本核算對象應(yīng)當(dāng)在開工之前予以確定，一旦確定之后就不可以隨意去進(jìn)行改變，更不能夠相互混淆不清。

2.土地開發(fā)成本項(xiàng)目的設(shè)置

土地開發(fā)成本作為開發(fā)產(chǎn)品成本的一部分，其成本項(xiàng)目有著與開發(fā)產(chǎn)品成本項(xiàng)目一樣的內(nèi)容，也就是土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)以及開發(fā)間接費(fèi)用等成本項(xiàng)目。不過企業(yè)所開發(fā)的土地，因設(shè)計(jì)要求不一樣，開發(fā)的層次不同，程度不同，內(nèi)容也不同，有的僅僅是開展場地的清理平整，像是對原有建筑物、障礙物進(jìn)行拆除以及對土地進(jìn)行平整；有的除了場地進(jìn)行平整之外，還需要對地下各種管線予以鋪設(shè)，對地面道路開展建設(shè)等。所以，對于各個(gè)特定的土地開發(fā)項(xiàng)目來講，其開發(fā)支出的內(nèi)容并非完全一樣。企業(yè)需要依據(jù)所開發(fā)土地的具體情形以及會計(jì)制度規(guī)定的成本項(xiàng)目，來設(shè)置土地開發(fā)項(xiàng)目的成本項(xiàng)目。

土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)涵蓋了，因依照城市建設(shè)總體規(guī)劃開展土地開發(fā)而產(chǎn)生的土地征用費(fèi)，以及耕地占用稅，還有勞動力安置費(fèi)，以及有關(guān)地上、地下物拆遷補(bǔ)償費(fèi)等，那些費(fèi)用。然而對于拆遷舊建筑物回收的殘值，要進(jìn)行估價(jià)入賬并且沖減有關(guān)成本。要是開發(fā)土地是通過批租方式獲取的，那就應(yīng)列入批租地價(jià)。

前期工程費(fèi)，乃是針對土地開發(fā)項(xiàng)目前期工程所產(chǎn)生的費(fèi)用，其中涵蓋了規(guī)劃、設(shè)計(jì)費(fèi)，還有項(xiàng)目可行性研究費(fèi)，以及水文、地質(zhì)勘察、測繪費(fèi)，另外還有場地平整費(fèi)等。基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，指的是在土地開發(fā)進(jìn)程當(dāng)中發(fā)生的各類基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)用，這其中包含了道路費(fèi)用，尚有供水費(fèi)用、供電費(fèi)用、供氣費(fèi)用、排污費(fèi)用、排洪費(fèi)用、通信等設(shè)施費(fèi)用。

開發(fā)間接費(fèi)指應(yīng)由商品性土地開發(fā)成本負(fù)擔(dān)的開發(fā)間接費(fèi)用。

要是土地開發(fā)項(xiàng)目需承擔(dān)那無法有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施費(fèi)，那就還得去設(shè)置「配套設(shè)施費(fèi)」這個(gè)成本項(xiàng)目，依靠它來核算那些應(yīng)該計(jì)入土地開發(fā)成本里的配套設(shè)施費(fèi)。

（三）土地開發(fā)成本的核算

企業(yè)于土地開發(fā)進(jìn)程里發(fā)生的各類支出，要是直接可計(jì)入房屋開發(fā)成本的自用土地開發(fā)支出，那就會在「開發(fā)成本——房屋開發(fā)成本」賬戶來核算呀，除此之外的其他土地開發(fā)支出呢，統(tǒng)統(tǒng)都得經(jīng)由「開發(fā)成本——土地開發(fā)成本」賬戶去進(jìn)行核算。

要將轉(zhuǎn)讓以及出租時(shí)所涉及的用土地開發(fā)成本，和無法明確負(fù)擔(dān)對象的自用土地開發(fā)成本區(qū)分開來，對于土地開發(fā)成本，需依據(jù)土地開發(fā)項(xiàng)目的類別，分別去設(shè)置「商品性土地開發(fā)成本」與「自用土地開發(fā)成本」這兩個(gè)二級科目，并且要按照成本核算對象以及成本項(xiàng)目來設(shè)置明細(xì)分類賬。

對于發(fā)生的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)，而此又是前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)等土地開發(fā)支出，這些可直接記入各土地開發(fā)成本明細(xì)分類賬，并且記入「開發(fā)成本——商品性土地開發(fā)成本」「開發(fā)成本——自用土地開發(fā)成本」賬戶的借方，同時(shí)記入「銀行存款」「應(yīng)付賬款——應(yīng)付工程款」等賬戶的貸方。發(fā)生的開發(fā)間接費(fèi)用，要先在「開發(fā)間接費(fèi)用」賬戶進(jìn)行核算，到了月份終了再按照一定標(biāo)準(zhǔn)，分配計(jì)入有關(guān)開發(fā)成本核算對象。應(yīng)被商品性土地開發(fā)成本所負(fù)擔(dān)的開發(fā)間接費(fèi)，需要記入「開發(fā)成本——商品性土地開發(fā)成本」賬戶的借方，以及「開發(fā)間接費(fèi)用」賬戶的貸方。

（四）已完土地開發(fā)成本的結(jié)轉(zhuǎn)

要依據(jù)已然完成開發(fā)的土地的用途，并在此進(jìn)程當(dāng)中，采用不盡相同的成本結(jié)轉(zhuǎn)方式。針對那為轉(zhuǎn)讓、出租而予以開發(fā)的商品性土地來講，于開發(fā)完結(jié)并經(jīng)過驗(yàn)收之后，得把它的實(shí)際成本從「開發(fā)成本——商品性土地開發(fā)成本」賬戶的貸方轉(zhuǎn)至「開發(fā)產(chǎn)品——土地」賬戶的借方。倘若上述提及的開發(fā)企業(yè)的商品性土地歷經(jīng)開發(fā)達(dá)成并經(jīng)過驗(yàn)收，再加上以前月份所產(chǎn)生的開發(fā)支出總計(jì)為1 002 000元，那么理應(yīng)進(jìn)行如下這般的分錄入賬：

借：開發(fā)產(chǎn)品——土地

1 002 000

貸記，開發(fā)成本土地增值稅會計(jì)分錄，其中，商品性土地，開發(fā)成本，為 1 002 000。

在本企業(yè)，用于房屋開發(fā)的土地，當(dāng)開發(fā)完成并將土地投入使用之際，須把土地開發(fā)時(shí)實(shí)際產(chǎn)生的成本，結(jié)轉(zhuǎn)并計(jì)入與之相關(guān)房屋的開發(fā)成本當(dāng)中，而結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入房屋開發(fā)成本里的土地開發(fā)支出該項(xiàng)事宜，能夠采用分項(xiàng)平行結(jié)轉(zhuǎn)這一方法，或者采用歸類集中結(jié)轉(zhuǎn)法來進(jìn)行。

使分項(xiàng)平行結(jié)轉(zhuǎn)法，乃是把土地開發(fā)支出里的各項(xiàng)費(fèi)用，依照成本項(xiàng)目分別地、平行地轉(zhuǎn)至有關(guān)房屋開發(fā)成本的對應(yīng)成本項(xiàng)目。而歸類集中結(jié)轉(zhuǎn)法，是將土地開發(fā)支出進(jìn)行歸類從而合并成「土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)或批租地價(jià)」以及「基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)」這兩個(gè)費(fèi)用項(xiàng)目，接著再轉(zhuǎn)入有關(guān)房屋開發(fā)成本的「土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)或批租地價(jià)」跟「基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)」成本項(xiàng)目。